Pytanie

Czy wydatek na kwiaty cięte oraz książkę przekazane dyrektorowi innej biblioteki z okazji 50-lecia jej powstania jest wydatkiem na cele reprezentacyjne? Czy należy odprowadzić z tego tytułu podatek dochodowy? Czy wydatek na cele reprezentacyjne może być finansowany z dotacji otrzymanej od organizatora?

Wspomniane w pytaniu wydatki można sfinansować z dotacji podstawowej, jeśli zostaną uwzględnione w planie finansowym oraz służą realizowaniu działalności statutowej instytucji kultury. Wydatek trzeba opodatkować, jeśli ma charakter reprezentacji i nie spełnia warunków do zastosowania zwolnienia od podatku.

Wyjaśnienie

Podstawą gospodarki finansowej instytucji kultury jest plan finansowy ustalony przez dyrektora, z zachowaniem wysokości dotacji organizatora (art. 27 ust. 3 Ustawy z 25 października 1991 r. o organizowaniu i prowadzeniu działalności kulturalnej, dalej: ustawa o działalności kulturalnej). Plan finansowy sporządza się zgodnie z przepisami Ustawy z 27 sierpnia 2009 r. o finansach publicznych (dalej: ustawa o finansach publicznych).

Państwowe i samorządowe osoby prawne, czyli także instytucje kultury, sporządzają swój plan fi nansowy, w którym wyodrębniają m.in. koszty, w tym: wynagrodzenia i składki od nich naliczane, płatności odsetkowe wynikające z zaciągniętych zobowiązań, a także zakup towarów i usług (art. 30 ust. 2 ustawy o finansach publicznych).

Plan finansowy powinien więc zawierać wszelkie planowane koszty związane z funkcjonowaniem instytucji kultury, w tym także wydatki mające charakter reprezentacyjny. Co istotne, za koszty uzyskania przychodów nie uważa się kosztów reprezentacji, w szczególności poniesionych na usługi gastronomiczne, zakup żywności oraz napojów, w tym alkoholowych (art. 16 ust. 1 pkt 28 Ustawy z 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych, dalej: updop). Koszty reprezentacji zostały więc wprost wyłączone z kosztów uzyskania przychodów.

Zazwyczaj przyjmuje się, że reprezentacja to przede wszystkim działanie skierowane do istniejących lub potencjalnych kontrahentów danego podmiotu.
Celem tych działań jest stworzenie oczekiwanego wizerunku, aby np. ułatwić zawarcie umowy lub stworzyć korzystne warunki jej zawarcia.

Wydatki na reprezentację instytucji kultury to koszty, które:

    

  • ponosi ona w celu wykreowania swojego pozytywnego wizerunku, uwydatnienia swojej zasobności, profesjonalizmu itp.,
  • jednocześnie w sposób pośredni ją promują,
  • dotyczą kontaktów z innymi podmiotami i pozostają w związku z zakresem prowadzonej działalności.

Warto jednak zwrócić uwagę na ciekawe stanowisko jednego z organów podatkowych, który nieco inaczej rozumie charakter reprezentacyjny wydatków.

Z interpretacji podatkowych

(…) Termin „reprezentacja” użyty w art. 16 ust. 1 pkt 28 [updop], należy zatem rozumieć jako „przedstawicielstwo podatnika, działanie w jego imieniu, w jego interesie, na jego rzecz”, a nie jako „wystawność, wytworność czy okazałość”.
[Niektóre] wydatki związane z organizacją jubileuszu mogą mieć charakter reprezentacyjny — dotyczyć mogą zarówno stworzenia oczekiwanego wizerunku, pozycji podatnika (…), jak i podtrzymania dalszej współpracy z podmiotami i instytucjami wspomagającymi prowadzenie działalności statutowej przez Wnioskodawcę. Do takich wydatków należeć mogą między innymi wydatki związane z wręczeniem honorowych odznaczeń (…), dyplomów, plakietek okolicznościowych (…), a także zapewnieniem oprawy muzycznej podczas części oficjalnej jubileuszu czy też poczęstunkiem w formie stołu szwedzkiego po części oficjalnej.

Interpretacja indywidualna wydana przez Dyrektora Izby Skarbowej w Łodzi z 25 czerwca 2012 r., sygn. IPTPB3/423-107/12-2/MF

Czy jednak wyłączenie z kosztów podatkowych kosztów reprezentacji zawsze oznacza konieczność opodatkowania równowartości tych wydatków?
Nie. Jeśli bowiem instytucja sfinansowała wydatki ze środków z dotacji objętej zwolnieniem z art. 17 ust. 1 pkt 47 updop, to są one wolne od podatku właśnie z uwagi na takie źródło finansowania.

Może się zdarzyć, że wydatki na reprezentację zostaną sfinansowane z innych środków niż dotacja objęta zwolnieniem, np. ze środków obrotowych. W takiej sytuacji trzeba pamiętać, że zwolnienie z art. 17 ust. 1 pkt 4 updop jest zwolnieniem warunkowym i zależy od łącznego spełnienia dwóch przesłanek:

  • celem statutowym podatnika musi być działalność wymieniona w tym przepisie (w przypadku instytucji kultury — działalność kulturalna),
  • uzyskane przez niego dochody muszą być przeznaczone i wydatkowane na cel objęty zwolnieniem.

Z interpretacji podatkowych

(…) każdy dochód przeznaczony przez podatników, o których mowa w art. 17 ust. 1 pkt 4 [updop] na cele statutowe, które są zbieżne z celami określonymi tym przepisem, wolny będzie od opodatkowania. Dotyczy to również dochodu powstałego wskutek niezaliczenia do kosztów podatkowych poniesionych przez Wnioskodawcę wydatków [o charakterze reprezentacji].

Interpretacja indywidualna wydana przez Dyrektora Izby Skarbowej w Łodzi z 25 czerwca 2012 r., sygn. IPTPB3/423-107/12-3/MF

Poza tym, w planie finansowym mogą się znaleźć tylko takie koszty reprezentacyjne, które wiążą się z realizacją celów statutowych instytucji kultury.

Z pytania nie można wprost wywnioskować, czy wskazane w nim koszty spełniają taką rolę. Trzeba więc dokonać ich właściwej analizy pod kątem wpływu na realizację celów statutowych.

Należy też pamiętać, że koszty reprezentacyjne nie mogą być nadmiernie wysokie. Nie można stosować tu dowolności. Instytucje kultury, jako jednostki sektora finansów publicznych, muszą działać gospodarnie i utrzymywać swoje wydatki na racjonalnym poziomie.

Wydatki reprezentacyjne niezwiązane z realizacją celów statutowych oraz ponoszone w nadmiernej wysokości mogą spowodować odpowiedzialność za naruszenie dyscypliny finansów publicznych.

Naruszeniem tej dyscypliny jest m.in. dokonanie wydatku ze środków publicznych bez upoważnienia określonego ustawą budżetową, uchwałą budżetową lub planem finansowym albo z przekroczeniem zakresu tego upoważnienia lub z naruszeniem przepisów dotyczących dokonywania poszczególnych rodzajów wydatków (art. 11 Ustawy z 17 grudnia 2004 r. o odpowiedzialności za naruszenie dyscypliny finansów publicznych).

Poza tym, wydatki publiczne mogą być ponoszone na cele i w wysokości ustalonej w planie finansowym jednostki sektora finansów publicznych i niedopuszczalne jest wydatkowanie środków jednostki na realizację celów innych jednostek (patrz: orzeczenie GKO z 14 czerwca 2010 r., sygn. BDF1/4900/36/42/10/1114).

Podstawa prawna

  • Ustawa z 25 października 1991 r. o organizowaniu i prowadzeniu działalności kulturalnej (tekst jedn. Dz.U. z 16 kwietnia 2012 r. poz. 406)
  • Ustawa z 27 sierpnia 2009 r. o finansach publicznych (tekst jedn. Dz.U. z 5 sierpnia 2013 r. poz. 885)
  • Ustawa z 17 grudnia 2004 r. o odpowiedzialności za naruszenie dyscypliny finansów publicznych (tekst jedn. Dz.U. z 5 lutego 2013 r. poz. 168)
  • Ustawa z 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (tekst jedn. Dz.U. z 2011 r. nr 74, poz. 397; ost. zm. Dz.U. z 28 maja 2013 r. poz. 613)